ICMS – IMPORTAÇÃO POR NÃO CONTRIBUINTE APÓS A EC.33/01.

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Na importação por não contribuição fiscal após a Emenda Constitucional n. 33 de 11.12.01, continua não incidindo no ICMS.

Um breve retrospecto da legislação.

Até o advento da CE. 33/01, Constituição Federal / 88, inciso IX, § 2º do art. 155, assim disciplinava a matéria:

"Arte. 155. (...)
§ 2º (...)
 IX - incide também:
a) sobre a entrada de mercadorias importadas para o exterior, ainda quando se trata de tratar bem o consumo ou ativo fixo do estabelecimento, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo ou imposto ao Estado onde está situado ou estabelecido como destinatário do produto ou serviço ”.

Após a Emenda Constitucional 33 de 11 de dezembro de 2001 (Publicada no Diário Oficial da União de 12 de dezembro de 2001) ou o texto constitucional passou assim: 

“Art. 155. (...)
§ 2º(...)
IX - incidirá também:
“Sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço”. (grifamos as inovações da E.C. 33/01).

Note-se que a EC 33/01 não trouxe nenhuma exceção à regra do art. 146. III, “a” da CF/88, que determina a necessidade de edição de lei complementar para definir o fato jurídico tributário, base de cálculo e os contribuintes que serão abrangidos pelo novo campo de incidência. 

Citado dispositivo constitucional afasta de plano, em nosso ver, a possibilidade da Emenda Constitucional n.º. 33/01 ser auto-aplicável, sem a edição de Lei Complementar. E mais, ainda que se pudesse desobrigar a edição da L.C., seria plenamente indispensável a previsão de Lei Ordinária Estadual, para que cada ente Federativo pudesse cobrar o ICMS sobre a importação de bens destinados a não contribuintes, nos termos da EC 33/01.

Assim, em obediência ao texto constitucional, em 16 de dezembro de 2002 (produzindo efeitos a partir de 17/12/02, mais de um ano, portanto, após à publicação da Emenda n.º 33), foi editada a Lei Complementar n.º 114, que teve por ofício alterar o inciso I do § 1º do art. 2º da Lei Complementar 87/96, com a seguinte redação:

“Art. 2°(...)

§ 1º O imposto incide também:
I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade”.

Salta aos olhos que, mesmo após a edição da EC 33/01, a redação da LC 87/96 permaneceu inalterada até a entrada em vigor da LC 114/02, num interstício temporal que, repita-se, superou um ano. Obviamente que nesse período o imposto no que tange à importação, permaneceu sob regência da redação primitiva da LC 87/96, não havendo previsão, portanto, para que o imposto estadual houvesse incidido sobre bens importados por contribuintes não habituais, mandamento trazido pela referida Emenda Constitucional, mas apenas sobre mercadorias importadas por contribuintes, por intermédio de seus estabelecimentos comerciais. 

Como mencionado, para que os Estados possam cobrar o imposto incidente sobre a importação de bens por não contribuintes, é necessária a edição de Lei Ordinária Estadual, uma vez que, como dito anteriormente, à Constituição não é dada a possibilidade de instituir tributos, mas sim de delegar a competência para sua instituição. E mais, em respeito ao princípio da anterioridade, o imposto só poderia ser exigido pelos Estados no exercício seguinte ao que fosse publicada a lei estadual.

Como expressado, a Emenda à Constituição não é auto-aplicável, de modo que, nos exatos termos do inciso XII, §2o., art. 155 da CF/88, deve a lei complementar, posteriormente à EC, definir entre outras situações os contribuintes do tributo estadual que serão abrangidos pela nova incidência.

Parece-nos claro também que, mesmo após a edição da Lei Complementar, para os Estados cobrarem o imposto sobre a importação de bens por não contribuinte que ora se esboça nos termos da EC 33/01, é indispensável a previsão de Lei Ordinária Estadual. 

Sobre a matéria em comento o Tribunal de Justiça de Minas Gerais assim se manifestou:

“A Emenda Constitucional n. 33, de 11 de dezembro de 2001, alterou o art. 155, §2o, IX, “a” da Constituição Federal da Republica e admitiu a incidência de ICMS na importação promovida por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto.
Nos termos do art. 146, III, “a”, da Constituição Federal cabe à lei complementar definir o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes dos impostos.
A definição, na espécie, deu-se pela Lei Complementar 114, de 16 de dezembro de 2002.
No âmbito do Estado de Minas Gerais, a legislação somente foi adaptada em 06 de agosto de 2003, por meio da Lei Estadual n. 14.699 (f. 82/83-TJ).
Portanto, no caso, quando da ocorrência do fato gerador, em 20 de novembro de 2002 (f. 55/58-TJ) não havia norma regulamentadora dispondo sobre a incidência do ICMS na operação que ensejou a autuação fiscal impugnada”(TJMG. Rel. Rômulo Moreira Torres. 4a., Câmara Cível. Apelação Cível n. 1.0024.05.579966-2/001. Publ. 04.10.2005).

No Rio Grande do Sul, o Tribunal de Justiça também entendeu pela necessidade de disciplinar a matéria por Lei Ordinária, como se vê:

EMENTA:  APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. IMPORTAÇÃO DE BENS. PESSOA JURÍDICA. EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 33/01. O novo Texto Constitucional decorrente da Emenda Constitucional nº 33/01 é claro ao dispor que o fato gerador do imposto (ICMS) ocorre na importação da mercadoria do exterior, ainda quando se tratar de bem destinado ao consumo ou ativo fixo do estabelecimento. No Estado do Rio Grande do Sul, a legislação que regulamenta o imposto é a Lei Estadual nº 8.820/89. Entretanto, tal lei, na parte referente a matéria em questão, acabou por tornar-se inconstitucional, uma vez que editada à época em que era proibida a cobrança do ICMS, ou seja, antes da Emenda Constitucional nº 33/01. Desse modo, não havendo, até então, adaptação da citada lei às novas regras, e sendo impossível a sua constitucionalização, tem-se como inexistente norma local a permitir a incidência concreta da exação tributária. Apelo provido. (Apelação Cível Nº 70018692277, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: João Armando Bezerra Campos, Julgado em 19/12/2007).

No Estado do Paraná, uma situação atípica despontou após o advento da L.C. 114/02, promulgada em 16/12/02 (repita-se, mais de um ano após a publicação da Emenda 33) que teve como alvo modificar a L.C. 87/96, no que diz respeito à incidência do imposto na importação. 

Apenas em 14 de maio de 2003 foi editada a Lei Estadual n.º. 14.050, dando nova redação ao art. 2º, § 1º, inciso I, da Lei 11.580/96 - para então introduzir a possibilidade da cobrança do imposto na importação de não contribuinte, com a seguinte redação:

“Art. 2º (...)

§ 1º - O imposto incide também:
I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja sua finalidade.” (grifamos as inovações).

Não obstante o lapso temporal de quase cinco meses entre a edição das citadas leis – L.C. 114/02 e a Lei Estadual 14.050 de 14.05.03 – esta última em desrespeito aos princípios da anterioridade e da irretroatividade determinou, no art. 2º, que seus efeitos fossem produzidos a partir de 17/12/02. 

Se não bastasse tudo isso, a matéria foi disciplinada pelo Decreto 5.375 de 01.03.02 e incorporado no RICMS-PR, vigente a época (Decreto 5141/01), também com efeito retroativo a 01.01.02. 

Assim, somente com o advento da Lei 14.050/03 é que houve previsão (legal) para a cobrança do ICMS no Paraná alcançando as importações de bens realizados por não contribuintes do imposto. 

Todavia, é imprescindível destacar que, em respeito aos princípios constitucionais da anterioridade e da segurança jurídica, a exigência do imposto nas hipóteses elencadas (nova categoria de contribuinte e aumento da carga tributária), só poderia ocorrer a partir de 01 de janeiro de 2004, em obediência a letra “b”, inciso III, do art.150 da CF/88. 

Neste sentido foi o entendimento do Pleno do Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais, como se vê do seguinte julgado que tive a oportunidade de ser o relator:

“ICMS - Importação de mercadoria por não contribuinte do imposto após a Emenda Constitucional n. 33. Eficácia pendente de edição das Leis Complementar e Ordinária.

O imposto incidente nas importações realizadas por pessoa física ou por não contribuinte do tributo estadual, só passou a ser devido após o primeiro dia do exercício seguinte a vigência da Lei Estadual n. 14050 de 14.05.03, com espeque no princípio da anterioridade previsto no inciso III, art.150 da Constituição Federal/88.

Recurso de Reconsideração da Fazenda conhecido e não provido por unanimidade.” (Acórdão n. 2690/04 do PLENO, publicado no D.O.E. n. 6955 de 19.04.05).

No sentido de pacificar a discussão da matéria, mesmo antes da Emenda Constitucional 33, o Supremo Tribunal Federal editou a súmula 660.

Na sessão de julgamento do plenário do STF realizada em 26/11/2003, o Ministro Sepúlveda Pertence sugeriu a alteração do Enunciado da Súmula nº 660, para que passasse a vigorar nos seguintes termos: "Até a vigência da EC 33/2001, não incide ICMS na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto." 

O Tribunal concordou em reavaliar o assunto e o Diário da Justiça da União (DJU) chegou a publicar uma retificação da aludida redação na edição de 5/8/2004, dando a impressão de que a ressalva temporal havia sido aprovada pela Corte Suprema. 

Contudo, no Informativo do STF nº 422, de 3 a 7 de abril de 2006 (paginação interna de 12 de abril de 2006), foi publicado o seguinte informe, ipsis litteris: 

"Enunciado da Súmula 660 do STF: Republicação. 
Informamos que, em razão de o Tribunal, na sessão plenária de 26.11.2003, ter recusado a proposta de alteração da Súmula 660, constante do Adendo nº 7, foi republicado o respectivo enunciado nos Diários da Justiça dos dias 28.3.2006, 29.3.2006 e 30.3.2006, com o teor aprovado na sessão plenária de 24.9.2003: "Não incide ICMS na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto". Fica, portanto, substituída, nesses termos, a notícia veiculada pelo Informativo 331 quanto ao referido verbete." 

Restou esclarecido que o Plenário do STF não concordou em alterar o Enunciado da Súmula nº. 660, permanecendo válida a redação original: "Não incide ICMS na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto." 

Ao analisar os dois precedentes que motivaram o enunciado (RE nº 203.075-9/DF e RE nº 185.789-7/SP), os Ministros do STF destacaram e repetiram a importância de o importador ser contribuinte do ICMS para permitir a sua incidência. 

Em outras palavras, a incidência do ICMS na importação está condicionada, entre outras razões, à necessidade de se observar a condição mercantilista do importador, de modo a possibilitar que o princípio da não-cumulatividade seja efetivado. 

A matéria após uma CE. 33/01 ainda não foi analisado pela Suprema Corte. O STJ, apreciador ou julgado julgado no Rio Grande do Sul, confirmou que não recebeu ICMS na importação de um aparelho de radioterapia para uma clínica oncológica, sob o fundamento de inexistência da Lei Ordinária após uma EC. 33/01, pode ter aberto, assim, um precedente para toda a matéria a ser apreciada pelo Supremo Tribunal Federal. O que pode ser indicado para uma Súmula 660 continua vigiando.

Por Gerson Tarosso , Advogado, Sócio do Escritório Tarosso Advogados Associados, Conselheiro e Ex-Presidente do Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais do Estado do Paraná, Ex Auditor Fiscal e Delegado da Receita Estadual, Membro do Instituto de Direito Tributário (IDT-PR) .

ICMS – GUERRA FISCAL – OS DOIS LADOS NA CONCESSÃO DOS BENEFÍCIOS

A partir do CF / 88, com autonomia e independência que a Carta Magna concedeu aos Estados e Distrito Federal, iniciou uma corrida real em busca de empreendimentos e expansão de parques industriais e incentivos ao comércio e agroindústria, com uma tarifa de benefícios fiscais de todo ordem.

Enquanto os benefícios fiscais eram concedidos nas operações internas, não havia nenhum conflito representativo com os demais Estados da Federação, pois era uma unidade própria federal que apoiava ou tributava. Mas os estados passaram a conceder benefícios fiscais, inclusive em operações adicionais.

Foi quando todos os contratos de concessão de benefícios celebrados, em face do princípio de não cumulatividade do ICMS, foram pagos ou impostos dispensados ​​na origem de um título de benefício que passou a não ser reconhecido como crédito pelo estado de destino das vendas.

A CF/88 estabelece que qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, crédito presumido, inclusive anistia e remissão, só poderá ser concedido mediante lei específica do ente tributante, sem prejuízo da concordância unânime de todos os estados, nos termos da Lei Complementar 24 de 08 de janeiro de 2005.

O Supremo Tribunal Federal já reconheceu que a mencionada Lei Complementar foi recepcionada pela CF/88, embora tenha sido editada na vigência da CF/67, alterada pela EC/69, portanto quando vigia outro regime jurídico tributário, em que a União poderia em determinadas situações, conceder isenção de tributo estadual, hoje vedada. Também deve se destacar que o regime constitucional anterior (§ 6º, art. 23 da Carta de 1967), previa apenas a concessão de isenção, não mencionava qualquer outro benefício, hoje em discussão.

Mas este não é o momento para discutir se a Lei Complementar 24 extrapolou o comando do texto constitucional vigente à época.

A discussão centra agora, nos efeitos dos benefícios fiscais concedidos sem a observância do disposto no §6º, do art. 150, da CF/88, que exige lei específica do entre tributante e a concordância unânime dos Estados para concessão do benefício fiscal.  

Hoje, pode-se dizer que existe um clima de insegurança jurídica, tanto para quem recebeu o benefício fiscal, como para aqueles contribuintes que adquiriram mercadorias em que houve a concessão de benefício na operação anterior. A moeda tem duas faces.

Recentemente o Supremo Tribunal Federal, apreciou 14 ADINs, das mais de trinta ações declaratórias pendentes de julgamento, considerando inconstitucional a concessão dos benefícios fiscais concedidos pelos Estados de SP, PR, RJ, DF, ES, MS e PA, fato suficiente para colocar em pânico todos os contribuintes envolvidos direta ou indiretamente na concessão dos benefícios e na utilização dos créditos dos adquirentes das mercadorias situados em outra unidade federada.

Aqueles que receberam o beneplácito do benefício fiscal, com o reconhecimento da inconstitucionalidade na concessão do benefício, podem a qualquer momento ser chamados pelo ente tributante a satisfazer o que foi dispensado, juntamente com os acessórios. Noticia-se que os valores dispensados, envolvendo esta matéria, representam um montante de 250 bilhões de reais, segundo o Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário.

Embora se entenda que a responsabilidade seja exclusiva do ente público nos termos do § 6º, art. 37 da CF/88, isto porque as empresas usufruíram de um benefício concedido pelo Poder Público. Sendo assim, se este não observou os requisitos legais para a concessão do benefício, obviamente é o ente tributante quem deve responder por seus atos, estando sujeito inclusive, a autoridade concedente, a responder por improbidade administrativa e inobservância da Lei de Responsabilidade Fiscal. 

E mais, o sujeito passivo que agiu em conformidade com a legislação do Estado concedente do benefício não deve temer, pois vige no sistema do Direito Brasileiro o princípio da presunção de constitucionalidade das leis. Ou seja, enquanto não declarada a ineficácia da norma que outorgou o benefício, esta permanece válida para todos os efeitos. Do que se extrai que, se eventualmente algum estado pretender buscar o que foi dispensado, provavelmente a matéria vai desaguar no judiciário.

Em relação aos contribuintes que adquiriram mercadorias em operação interestadual, estes estão, a nosso ver, em situação mais confortável, pois de qualquer lado que se olha, o direito ao crédito pela aquisição dos produtos está garantido pela observância do princípio da não cumulatividade. 

Se julgada inconstitucional a concessão do benefício, como já aconteceu, significa que o imposto dispensado no estado de origem deve ser satisfeito ou resolvido de qualquer outra forma, sem qualquer reflexo aos adquirentes dos produtos. E, do contrário, se o STF entender que o tributo é constitucional, ou seja, que o benefício concedido no estado de origem, mesmo sem anuência dos demais estados, não feriu a norma constitucional, também o direito ao crédito pela aquisição dos produtos, pelo destinatário situado em outro estado, está garantido.

O Superior Tribunal de Justiça, já teve a oportunidade de analisar a matéria em várias oportunidades, assim se posicionando:

“TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL. CONCESSÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO AO FORNECEDOR NA ORIGEM. PRETENSÃO DO ESTADO DE DESTINO DE LIMITAR O CREDITAMENTO DO IMPOSTO AO VALOR EFETIVAMENTE PAGO NA ORIGEM. DESCONSIDERAÇÃO DO BENEFÍCIO FISCAL CONCEDIDO. IMPOSSIBILIDADE. COMPENSAÇÃO. LEI. AUTORIZAÇÃO. AUSÊNCIA.

(...)
4. O benefício de crédito presumido não impede o creditamento pela entrada nem impõe o estorno do crédito já escriturado quando da saída da mercadoria, pois tanto a CF/88 (art. 155, § 2º, II) quanto a LC 87/96 (art. 20, § 1º) somente restringem o direito de crédito quando há isenção ou não-tributação na entrada ou na saída, o que deve ser interpretado restritivamente. Dessa feita, o creditamento do ICMS em regime de não-cumulatividade prescinde do efetivo recolhimento na etapa anterior, bastando que haja a incidência tributária.

5. Se outro Estado da Federação concede benefícios fiscais de ICMS, sem a observância das regras da LC 24/75 e sem autorização do CONFAZ, cabe ao Estado lesado obter junto ao Supremo, por meio de ADIn, a declaração de inconstitucionalidade da lei ou ato normativo de outro Estado – como alias foi feito pelos Estados de São Paulo e Amazonas nos precedentes citados pela Ministra Eliana Calmon – e não simplesmente autuar os contribuintes sediados em seu território. Vide ainda: ADI 3312, Rel. Min. Eros Grau. DJ 09.03.07 e ADI 3389/MC, Rel. Min. Joaquim Barbosa, DJ 23.06.06)”. 

“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL. REDUÇÃO DO DESCONTO DA ALÍQUOTA INTERESTADUAL (ICMS/ST) PELO ESTADO DE DESTINO EM FACE DE INCENTIVO FISCAL CRÉDITO PRESUMIDO) CONCEDIDO PELO ESTADO DE ORIGEM. IMPOSSIBLIDADE. INTELIGÊNCIA DO ART. 8º. § 5º, DA LEI 87/96. RETENÇÃO DAS MERCADORIAS COMO FORMA DE COERÇÃO AO RECOLHIMENTO DE TRIBUTO INDEVIDO. NÃO CABIMENTO DIREITO LÍQUIDO E CERTO EVIDENCIADO.

(...)

7. A hipótese de creditamento difere substancialmente dos caos de isenção ou não-incidência, pois nessas situações não há, de fato, “imposto devido”.

8. Assim, constatado que o benefício fiscal concedido pelo estado de origem não altera o cálculo do imposto, mas, apenas, resulta em recolhimento a menor em face da concessão de crédito presumido, deve ser descontado o percentual de 12% do ICMS/ST devido ao estado destinatário. Pensar diferente resultaria, no caso concreto, na impossibilidade de o estado de destino em prejuízo ao contribuinte apropriar-se da totalidade do incentivo fiscal concedido pelo estado de origem, tornando-o sem efeito, situação essa que conspira contra a autonomia fiscal dos entes federados, que só pode ser regulada por norma de caráter nacional”. 

O Supremo Tribunal Federal, recentemente (21.06.2010), em medida liminar concedida no Agravo Regimental na Ação Cautelar nº. 2611 – Rel. Min. Ellen Gracie, assim se manifestou.

“(...)

Há forte fundamento de direito na alegação de que o Estado de destino da mercadoria não pode restringir ou glosar a apropriação de créditos de ICMS quando destacados os 12% na operação interestadual, ainda que o Estado de origem tenha concedido crédito presumido ao estabelecimento lá situado, reduzindo, assim, na prática o impacto da tributação.

Não é dado ao Estado de destino, mediante glosa a apropriação de créditos nas operações interestaduais, negar efeitos aos créditos apropriados pelos contribuintes”.

O reconhecimento do benefício fiscal na origem traz também outros reflexos, diretos ou indiretos, em relação ao destinatário das mercadorias, tais como; (i) cancelamento de medidas fiscais tomadas pela concessão irregular do benefício; (ii) cancelamento de eventual débito inscrito em dívida ativa ainda não executada; (iii) extinção de ação de execução fiscal interposta em razão da utilização do benefício e (iv) a possibilidade de até obter a devolução de valores recolhidos em razão do reconhecimento do benefício. 

É de se registrar que, em atendimento ao comando contido no art. 28, parágrafo único da Lei Federal 9.868/99, o STF pode, ainda, modular os efeitos concretos da declaração de inconstitucionalidade dos dispositivos hostilizados nas referidas ADINs.

Outro reflexo indireto na concessão dos benefícios está ligado à distribuição da parcela do Fundo de Participação dos Municípios, prevista no inciso IV, art. 158, da CF/88, como tem se pronunciado o STF no Recurso Extraordinário nº 572.762-9. 

Assim, em razão deste quadro de insegurança jurídica, os empreendimentos não estão acontecendo como antes. Os empresários não sabem o que pode acontecer amanhã e os adquirentes das mercadorias, estão apreensivos e incertos em relação à utilização do crédito incidente na operação, pois na maioria das situações não é possível saber antecipadamente se o vendedor se valeu de algum benefício. Isto porque, no documento fiscal o imposto vem destacado com a alíquota devida da operação. Finalmente, deve se levar em conta, que o encargo tributário tem reflexo direto no custo da mercadoria, não podendo, portanto, o contribuinte ser surpreendido futuramente. 

Por Gerson Tarosso, Advogado, Sócio do Escritório Tarosso Advogados Associados, Conselheiro e ex-presidente do Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais do Estado do Paraná, ex Auditor Fiscal e Delegado da Receita Estadual, membro do Instituto de Direito Tributário (IDT-PR).
 

1 Recurso em Mandado de Segurança nº. 31.714-MT (2010 / 0044507-3) - Rel. Min. Castro Meira em 03.05.2011) Fornecido por maioria.

2 Recurso Especial nº. 1.125.188 - MT (2009 / 0034293-3) Rel. Ministro Benedito Gonçalves em 18.05.2010) Fornecido por unanimidade.

3 Ao declarar inconstitucionalidade da lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de segurança jurídica ou de interesse social excepcional, poderá obter o Supremo Tribunal Federal, por maioria de dois terços de seus membros, restringir os efeitos de declaração ou decidir que ela só tenha a eficácia de partir do seu trânsito em julgado ou outro momento que venha a ser corrigido.

4 Município de Timbó -SC. Rel. Min. Ricardo Levandowski - Julg. 18.06.2008